Sezai KAYA, Gümrük Müşaviri, Gümrük ve Ticaret Eski Müfettişi
23.11.2021

1- GİRİŞ

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun “İthalatta Matrah” başlıklı 21. maddesi çerçevesinde matraha dahil olacak unsurlar mükellefçe beyan edilir, vergi hesaplaması beyana göre yapılır ve vergiler ödendikten sonra eşya gümrük idaresince teslim edilir.

Yapılan beyan esas alınarak gümrük idarelerince tahsil edilen KDV mükellefler tarafından, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29/b maddesinin verdiği imkanla genel esaslara göre indirim konusu yapılabilmektedir. Mükellef indirim mekanizmasının etkisiyle gümrükte ödediği KDV’yi başkalarına aktarmakta ve üzerinde herhangi bir yük kalmamaktadır.

Bu noktada; “indirim mekanizması sayesinde ödenen KDV başkalarına aktarıldığı halde sadece KDV’ye tabi malın kıymeti neden düşük beyan edilmektedir?” sorusu cevaplanması gereken bir soru olarak karşımıza çıkmaktadır.

Bu bağlamda sadece KDV ödenerek ithal edilen eşyanın kıymetinin gümrükte düşük beyan edilmesinin nedenleri yazımızın konusunu oluşturmaktadır. Ancak hemen belirtilmelidir ki, mükellefi böyle bir davranışa iten başkaca nedenler olabileceğini, insan davranışlarının nedenlerinin sadece bir kaç faktöre bağlanılamayacağını ifade etmek yerinde olacaktır. Söz konusu nedenler aşağıdaki gibidir.

2- SEBEPLER

a) KDV’nin Maliyet Unsuru Olarak Görülmesi

Katma değer vergisi ara aşamalardan alınan bir vergi olmayıp yansıtma suretiyle nihai tüketici üzerinde kalan bir vergidir. İndirim mekanizmasının etkisiyle ara aşamalarda tedavül zincirine dahil olan kişilere bir maliyet unsuru değildir. Ancak mükellefler tarafından bu durum böyle bilinmemektedir.

Mükellefler, malı alırken ödedikleri KDV’nin de sattıktan sonra vergi dairesine ödedikleri KDV’nin de kendileri tarafından ödendiğine, bu bağlamda KDV’nin bir maliyet unsuru olduğuna inanmaktadırlar. İthal edilen malın %18 oranında KDV’ye tabi olduğunu kabul edersek, gümrükte fazladan ödenen %18’lik bir bedelin, iç piyasaya malın %18 daha fazla bedelle satılması zorunluluğunu doğurduğu, dolayısıyla KDV ödemeyen rakiplerle rekabet edilemeyeceği gerekçe olarak ileri sürülmektedir. Vergi adaletinin sağlanamadığı, yani bazı kişilerin KDV ödemeyerek ya da düşük ödeyerek ithalat yaptığı bir ortamda rekabet eşitsizliği gerekçesinin kendi içerisinde mantıklı bir düşünceye dayandığını ifade edenler oldukça yaygındır. 

b) Devreden KDV

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödedikleri katma değer vergisini, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirebilecekleri hükmedilmektedir. 

İthal edilen mallar nedeniyle gümrüğe ödenen KDV, “191 İndirilecek KDV”, mal satışı nedeniyle tahsil edilen KDV’ler ise “391 Hesaplanan KDV” hesabına kaydedilmektedir. Ay sonlarında 191 no.lu hesap ile 391 no.lu hesap ters kayıt yapılmak suretiyle birbirinden mahsup edilmektedir. Bu sayede ithalatta ödenen KDV, vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV’den indirilmiş olmaktadır. Hesaplanan KDV’nin yüksek olması halinde 360 Ödenecek KDV, indirilecek KDV’nin yüksek olması halinde 190 Devreden KDV hesabı ortaya çıkmaktadır. 

190 Devreden KDV mükellefin devletten olan alacağıdır ve KDV oranlarındaki farklılıkların (alışların yüksek satışların düşük oranlı olması) ve belge düzenlemeden yapılan satışların varlığı, stokların büyük çaplara ulaşması, demirbaş alımları gibi haller mükelleflerin “devreden KDV” beyan etmelerinin nedenleri olarak gösterilebilir. 

Her ay “devreden KDV” beyan ediliyor olması, bir bakıma Devlete borç para verilmesi anlamına gelmektedir. Paranın zaman maliyeti ve firma likidite dengesi göz önüne alındığında ithalat anında düşük KDV ödeme isteğinin ekonomik nedeni ortaya çıkmaktadır.

c) Belgesiz Satışlar Nedeniyle 391 Hesaplanan KDV Hesabının Düşüklüğü

Her ne kadar ikinci nedenle bağlantılı olsa da, buradaki davranışın altında yatan farklı bir düşünce şekli vardır. Ülke içi tedavülde faturasız satış imkânının yoğunluğu bunun altında yatmaktadır. İthal ettiği malı yurtiçine faturasız satacağını bilen bir kişi 391 Hesaplanan KDV’nin düşük seviyelerde kalacak olması nedeniyle gümrükte yüklendiği KDV’yi mahsup edemeyeceğini bilir. Bu nedenle ithalat anında mümkün olduğu kadar KDV yüklenmemeye çalışacaktır. 

d) Psikolojik Neden

Mükellefin düşünce dünyasındaki psikolojik nedenlerle vergi ödememe isteği; buna ilişkin bilincinin yeterli düzeyde olmaması, Devlet otoritesine olan güveninin zayıflaması gibi durumlardan kaynaklanabilmektedir. 

Hangi nedenle olursa olsun vergi kaçırma eğilimi ahlaki bir durumdur ve Torgler[1], vergi mükellefi ile Devlet otoritesi arasında cereyan eden ahlaki durumu mükellef çeşidi bazında dört gruba ayırır[2].

Birincisi, Sosyal Mükelleftir. Sosyal mükellef, toplumun tutum ve davranışlarına göre kendine yön veren mükellef kategorisidir. Yani, sosyal kurallardan etkilenen, yakalanma korkusu ve utanç duygusu içinde olan ve vergi ödeme isteği, diğer mükelleflerin vergi ödeme durumlarına göre değişebilen grubu oluşturur.

İkincisi, İçten Mükelleftir.  İçten mükellef, herhangi bir zorlamaya bağlı olmaksızın vergisini ödeyen ama devlet ve vergi yönetiminin davranışlarından etkilenen ve buna göre kendini konumlandıran mükellef kategorisidir.

Üçüncüsü, Gönüllü Mükelleftir. Bu mükellef grubu, yukarıda üzerinde durduğumuz vergi ahlakı prensibine en uygun olan gruptur. Çünkü vergi politikaları ne kadar değişse, vergi denetimleri ne kadar artsa dahi olumsuz bir pozisyon almaksızın vergisini öder

Dördüncüsü ise, Vergi Kaçakçısıdır. Bu mükellef grubu, üçüncü grupta belirlenen grubun tam tersi özellikler taşır. Vergi ahlakı açısından en düşük seviyede olan mükelleftir. Her durum ve şartta vergi kaçırmak için zaman ve imkan harcayan bir gruptur.

Görüldüğü gibi dördüncü tip mükellef her durumda vergi kaçırmayı yeğlemektedir. Bu tip mükellef gümrük beyannamesi üzerinde ödediği/yüklendiği KDV’yi satışlarından tahsil ettiği KDV’den mahsup ediyor olsa bile gümrükte düşük kıymet beyan etmeyi isteyecektir. 

3-SONUÇ

Devlet, genel olarak savunma, adalet, sağlık, eğitim gibi makro anlamda görevleri olan ve Devlet sınırları üzerinde yaşayan insan topluluklarının bir egemenlik anlayışı ve hukuku içinde bir siyasi iktidar çatısı altında örgütlenmesidir. Bu örgütlenmenin program ve politikalarını icra edebilmesi maksadıyla hazırladığı bütçelerin finanse edilebilmesi için gelirler ve yeni kaynaklar oluşturma zorunluluğu bulunmaktadır. Gelirlerin ana kaleminin vergi gelirleri olduğu düşünülürse Devletin önceliği her koşulda vergi gelirlerinin artmasını sağlamak olacaktır.

Vergi mükelleflerinin öncelikleri ise, bahsedilen bu devlet otoritesi şemsiyesi altında gelir ve refah maksimizasyonudur.

Görüldüğü gibi vergi mükellefi ile Devlet önceliklerinin kesişmemesi gibi bir durum söz konusudur ve bu durumun en mühim sonucu vergi kaçakçılığının artmasıdır. Dolayısıyla egemenlik anlayışından ötürü Devleti idare eden siyasal iktidara duyulacak bir güvensizlik, vergi mükelleflerinin karşı reflekslerine sebep olacaktır. Bunun sonucunda da vergi mükellefiyetinin azalmasıve vergi miktarının düşmesi sorunu doğacaktır.

Bu yazımızda, gerek maliyet unsuru olma, devreden kdv, belgesiz satışlar gibi ekonomik nedenler gerekse de Torgler’in altını çizdiği psikolojik nedenler dolayısıyla vergi mükellefi ile Devlet önceliklerinin kesişmemesi sorununa değinilmiş ve gümrükte KDV’nin düşük ödenmesi özelinde konu irdelenmiştir.

[1] Torgler, B, 2003, Tax Morale and Institutions, ONLINE, Working Paper No. 2003 – 09

[2] Niesiobedzka M, 2014, Typology of taxpayers and tax policy, Polish Psychological Bulletin, ONLINE, vol 45(3), 372-379